Luận án Tiến sĩ: Kế toán quản trị và Đánh giá Hiệu quả Hoạt động Doanh nghiệp Lữ hành Việt Nam

Tổng quan về luận án

Trong bối cảnh nền kinh tế toàn cầu biến động phức tạp và cạnh tranh gay gắt, việc nâng cao năng lực quản trị thông qua hệ thống thông tin kế toán quản trị (KTQT) trở thành yếu tố sống còn đối với các doanh nghiệp. Luận án tiến sĩ kinh tế của Nghiên cứu sinh Nguyễn Thị Thúy với đề tài "Kế toán quản trị với việc đánh giá hiệu quả hoạt động của các doanh nghiệp lữ hành Việt Nam" đặt nền móng tiên phong trong việc tái cấu trúc hệ thống đo lường thành quả hoạt động cho ngành dịch vụ lữ hành – một ngành kinh tế mũi nhọn đang trong lộ trình hiện thực hóa Quyết định số 147/QĐ-TTg ngày 22/01/2020 của Thủ tướng Chính phủ về "Chiến lược phát triển du lịch Việt Nam đến năm 2030" (hướng tới mục tiêu đón 50 triệu lượt khách quốc tế, 160 triệu lượt khách nội địa, đóng góp 15-17% GDP và tổng thu đạt 130-135 tỷ USD).

Khoảng trống nghiên cứu (research gap) được xác định rõ nét: Phần lớn các công trình học thuật trong nước trước đây chỉ tiếp cận KTQT ở góc độ hẹp như kế toán chi phí sản xuất, giá thành hoặc kế toán trách nhiệm từng trung tâm (Phạm Văn Dược, 1997; Huỳnh Lợi, 2009; Nguyễn Ngọc Quang, 2010; Phạm Ngọc Toàn, 2010; Cao Huyền Trang, 2020). Ở chiều ngược lại, các nghiên cứu về đánh giá hiệu quả hoạt động (HQHĐ) mới chỉ dừng ở việc liệt kê chỉ số tài chính truyền thống mang tính lịch sử (Giang Thị Xuyến, 2002; Ngụy Thu Hiền, 2013) hoặc vận dụng Thẻ điểm cân bằng (BSC) đơn lẻ cho ngành sản xuất may mặc, bệnh viện công lập (Vũ Thùy Dương, 2017; Vũ Thị Sen, 2018) mà hoàn toàn bỏ ngỏ một quy trình khép kín gồm 4 khâu: (1) Xác lập hệ thống chỉ số; (2) Thu thập dữ liệu; (3) Xử lý, phân tích thông tin; (4) Cung cấp thông tin đa chiều cho ngành dịch vụ lữ hành.

Hệ thống câu hỏi nghiên cứu (RQ) và giả thuyết nghiên cứu (H) được xác lập:

• RQ1: Nội dung lý luận về KTQT với việc đánh giá HQHĐ của doanh nghiệp được hiểu như thế nào và các nhân tố nào tác động đến việc thực hiện hệ thống này?
• RQ2: Thực trạng thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ tại các doanh nghiệp lữ hành Việt Nam giai đoạn 2017-2021 diễn ra như thế nào?
• RQ3: Mức độ ảnh hưởng của các yếu tố tổ chức và môi trường đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ của các doanh nghiệp lữ hành Việt Nam?
• RQ4: Những giải pháp và điều kiện thực thi nào cần được thiết lập nhằm hoàn thiện công tác KTQT đánh giá HQHĐ trong ngành lữ hành?
• H1: Nhận thức của nhà quản lý cấp cao có tác động thuận chiều (+) đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ.
• H2: Cam kết của nhà quản lý cấp cao có tác động thuận chiều (+) đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ.
• H3: Trình độ chuyên môn của nhân viên kế toán có tác động thuận chiều (+) đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ.
• H4: Mức độ ứng dụng hệ thống công nghệ thông tin có tác động thuận chiều (+) đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ.
• H5: Định hướng chiến lược kinh doanh có tác động thuận chiều (+) đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ.
• H6: Quy mô doanh nghiệp có tác động thuận chiều (+) đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ.
• H7: Mức độ cạnh tranh của môi trường kinh doanh có tác động thuận chiều (+) đến việc thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ.

Khung lý thuyết nền tảng tích hợp Lý thuyết tình huống (Contingency Theory - Otley, 1980; Chenhall, 2003), Lý thuyết các bên liên quan (Stakeholder Theory - Freeman, 1984), Khung tiến hóa 4 giai đoạn của Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC, 1998) và Mô hình Thẻ điểm cân bằng (Balanced Scorecard - Kaplan & Norton, 1992, 1996). Nghiên cứu khảo sát 148 doanh nghiệp lữ hành tại Việt Nam (phân bổ thành nhóm doanh nghiệp quy mô lớn niêm yết như Vietravel, BenThanh Tourist, Vietourist và nhóm doanh nghiệp nhỏ và vừa - DNNVV như HanoiTourism, Suntravel, Xuân Sơn, Nam Cường) trong khung thời gian 2017–2021. Đóng góp đột phá định lượng của luận án là chuẩn hóa bộ chỉ tiêu đánh giá 5 khía cạnh thích ứng theo quy mô: 30 chỉ tiêu cho doanh nghiệp lớn và 18 chỉ tiêu cho DNNVV, giúp lấp đầy khoảng trống thực thi quản trị chiến lược trong ngành du lịch Việt Nam.

Literature Review và Positioning

Tổng quan y văn quốc tế và trong nước về KTQT và đo lường thành quả hoạt động ghi nhận ba dòng chảy học thuật (major streams) cốt lõi:

Dòng thứ nhất: KTQT như một công cụ cung cấp thông tin hỗ trợ ra quyết định chiến lược. Johnson và Kaplan (1987) đã chỉ trích sự lạc hậu của hệ thống kế toán chi phí truyền thống, mở đường cho giai đoạn phát triển thứ 3 và thứ 4 theo phân loại của IFAC (1998) khi KTQT chuyển trọng tâm từ kiểm soát chi phí sang "tạo ra giá trị thông qua việc sử dụng hiệu quả các nguồn lực và công nghệ dưới các tác nhân định hướng như khách hàng, nhà đầu tư và sự đổi mới về cấu trúc DN" (IFAC, 1998, đoạn 7). Các nghiên cứu quốc tế của Chenhall và Langfield-Smith (1998) tại Úc, Carenzo và Turolla (2010) tại Ý, và Ahmad (2012) tại 1000 DNNVV ở Malaysia chỉ ra rằng dù các kỹ thuật truyền thống (dự toán, phân tích chênh lệch chi phí, chỉ số tài chính) vẫn chiếm ưu thế (55% - 64%), xu hướng chuyển dịch sang các kỹ thuật hiện đại như chi phí dựa trên hoạt động (ABC), Thẻ điểm cân bằng (BSC) và Điểm chuẩn (Benchmarking) đang gia tăng nhanh chóng nhằm cung cấp thông tin đa chiều.

Dòng thứ hai: Các mô hình và quan điểm đánh giá HQHĐ. Tồn tại cuộc tranh luận học thuật sâu sắc giữa hai trường phái:

1. Trường phái tài chính/hiệu suất nguồn lực truyền thống: Quan niệm HQHĐ là sự so sánh giữa đầu ra và đầu vào nhằm tối ưu hóa chi phí (Nguyễn Thị Thanh Hải, 2015 phát biểu: "HQKD phản ánh kết quả sử dụng nguồn lực của DN để đạt mục tiêu xác định với chi phí thấp nhất hoặc đạt được kết quả cao nhất với chi phí xác định"). Hướng tiếp cận này bị chỉ trích nặng nề bởi Otley (2007) và Henri (2004) do tính lịch sử, ngắn hạn, bỏ qua tài sản vô hình và không dự báo được tương lai.
2. Trường phái đa chiều và liên kết nhân quả: Diệp Tố Uyên (2009) khẳng định "HQHĐ của DN là một phạm trù kinh tế, phản ánh khả năng tiến tới mục tiêu chung là kết quả cao nhất với chi phí thấp nhất, thông qua việc sử dụng nguồn lực thực tế và khai thác tối đa lợi ích các nguồn lực tiềm năng. HQHĐ của DN là một quá trình kết nối nhân quả, hiệu quả tổng thể được tạo ra từ HQHĐ của các bộ phận gắn với quá trình SXKD của DN". Quan điểm này tương đồng với khung BSC của Kaplan và Norton (1992, 1996) và Lăng kính thành quả (Performance Prism) của Neely và cộng sự (2001). Nguyễn Văn Tạo (2004) bổ sung thêm tính mục tiêu: "HQHĐ không chỉ là sự so sánh giữa chi phí đầu vào và kết quả đầu ra, HQHĐ còn được hiểu là việc hoàn thành mục tiêu, nếu không đạt được mục tiêu thì không thể có hiệu quả và để hoàn thành mục tiêu, DN cần phải sử dụng nguồn lực như thế nào".

Dòng thứ ba: Các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng KTQT. Nghiên cứu của Haldma và Lääts (2002), Abdel và Luther (2008), Hoque và James (2000), Ismail (2007), Ahmed A. (2019) chứng minh quy mô, môi trường cạnh tranh, văn hóa tổ chức và công nghệ có tác động trực tiếp đến việc lựa chọn công cụ đo lường thành quả. Tại Việt Nam, Võ Văn Nhị và Nguyễn Thị Huyền Trâm (2020) chỉ ra 3 yếu tố (áp lực cạnh tranh, sự tham gia của chủ doanh nghiệp, sự bắt chước) giải thích được 24,6% mức độ vận dụng KTQT trong DNNVV, để lại 75,4% phương sai chưa được giải thích.

Bảng so sánh định vị học thuật của luận án với các nghiên cứu quốc tế:

Luận án định vị chính xác khoảng trống bằng cách chuyển dịch từ việc xem xét "mức độ áp dụng chung" sang "cơ chế vận hành thực hiện quy trình 4 bước của KTQT để đánh giá HQHĐ tổng thể" trong một ngành dịch vụ có tính thời vụ và độ nhạy cảm thị trường cao.

Đóng góp lý thuyết và khung phân tích

Đóng góp cho lý thuyết

Luận án mở rộng Lý thuyết tình huống (Contingency Theory của Otley, 1980; Chenhall, 2003) vào lĩnh vực dịch vụ du lịch bằng việc chứng minh không tồn tại một hệ thống KTQT đánh giá HQHĐ duy nhất phù hợp cho mọi doanh nghiệp; cấu trúc hệ thống này phụ thuộc chặt chẽ vào quy mô (QM), mức độ biến động của môi trường kinh doanh (MTKD), chiến lược cạnh tranh (CL), nhận thức (NT) và sự cam kết của ban quản lý cấp cao (CC).

Đồng thời, luận án phát triển Lý thuyết các bên liên quan (Stakeholder Theory của Freeman, 1984) và Thẻ điểm cân bằng (BSC của Kaplan & Norton, 1992) thông qua việc bổ sung khía cạnh thứ năm mang tính đặc thù: Trách nhiệm của doanh nghiệp đối với cộng đồng và địa phương (TN). Điều này tạo nên một bước chuyển dịch mô hình (paradigm shift) từ việc đánh giá thuần túy tối đa hóa lợi nhuận cổ đông sang cân bằng lợi ích đa bên: bảo tồn tài nguyên điểm đến, tuân thủ pháp luật du lịch/môi trường và tạo sinh kế bền vững cho người dân bản địa.

                  [Môi trường kinh doanh (MTKD)]
                  [Định hướng chiến lược (CL)]
                  [Quy mô doanh nghiệp (QM)]
                                │
                                ▼
┌───────────────────────────────────────────────────────────────┐
│     HỆ THỐNG KTQT ĐÁNH GIÁ HIỆU QUẢ HOẠT ĐỘNG TOÀN DIỆN       │
│                                                               │
│  Khâu 1: Xác lập chỉ số ──► Khâu 2: Thu thập dữ liệu         │
│             ▲                               │                 │
│             │                               ▼                 │
│  Khâu 4: Cung cấp thông tin ◄── Khâu 3: Xử lý & phân tích     │
└───────────────────────────────┬───────────────────────────────┘
                                │
                                ▼
      ┌───────────────────────────────────────────────────┐
      │     5 KHÍA CẠNH ĐÁNH GIÁ THÀNH QUẢ TỔNG THỂ       │
      │                                                   │
      │  1. Tài chính (ROA, ROE, Tăng trưởng DT, LN...)   │
      │  2. Khách hàng (Hài lòng, Trung thành, Thị phần)  │
      │  3. Quy trình nội bộ (Đổi mới tour, Quản trị tour)│
      │  4. Học hỏi & Phát triển (Đào tạo HDV, R&D...)    │
      │  5. Trách nhiệm cộng đồng (Môi trường, Sinh kế)   │
      └───────────────────────────────────────────────────┘
                                ▲
                                │
                  [Nhận thức quản lý (NT)]
                  [Cam kết quản lý (CC)]
                  [Trình độ nhân viên KT (TD)]
                  [Hệ thống CNTT (CNTT)]

Khung phân tích độc đáo

Khung phân tích của luận án tích hợp liên hoàn ba khối lý thuyết: Khung tiến hóa KTQT (IFAC, 1998), Mô hình hệ thống Đầu vào - Quy trình - Đầu ra - Kết quả (Brown, 1996) và BSC đa chiều (Kaplan & Norton, 1996).

Quy trình KTQT đánh giá HQHĐ được định nghĩa chặt chẽ qua 4 khâu kỹ thuật:

1. Xác lập hệ thống chỉ số: Cân đối giữa chỉ số tài chính (dữ liệu kế toán quá khứ) và phi tài chính (động lực tương lai).
2. Thu thập dữ liệu: Tích hợp dữ liệu từ sổ cái kế toán và các nguồn phi tài chính ngoại bảng (khảo sát khách hàng, đánh giá tour, báo cáo nhân sự, giám sát xã hội).
3. Xử lý và phân tích: Sử dụng các phương pháp so sánh kỳ trước, so sánh mục tiêu, phân tích Dupont, phân tích độ lệch và tính toán hệ số sức sản xuất kinh doanh ($H = \text{Doanh thu} / \text{Chi phí}$).
4. Cung cấp thông tin: Thiết lập hệ thống báo cáo quản trị định kỳ và đột xuất phục vụ việc ra quyết định điều hành và lập chiến lược.

Điều kiện biên (Boundary Conditions): Khung phân tích được xác lập tối ưu cho các doanh nghiệp lữ hành nội địa, inbound và outbound tại Việt Nam hoạt động theo Luật Du lịch và khuôn khổ pháp lý kế toán Việt Nam, không áp dụng nguyên bản cho các doanh nghiệp FDI toàn cầu hoặc các hộ kinh doanh du lịch cá thể siêu nhỏ thiếu bộ máy kế toán chuyên trách.

Phương pháp nghiên cứu tiên tiến

Thiết kế nghiên cứu

Luận án theo đuổi thế giới quan thực chứng (Positivism) kết hợp chủ nghĩa hiện thực phê phán (Critical Realism), áp dụng thiết kế phương pháp hỗn hợp tuần tự (Sequential Mixed Methods):

┌───────────────────────────┐     ┌────────────────────────────┐     ┌───────────────────────────┐
│   NGHIÊN CỨU ĐỊNH TÍNH    │     │   THIẾT KẾ ĐỊNH LƯỢNG      │     │    PHÂN TÍCH THỰC NGHIỆM  │
│                           │     │                            │     │                           │
│ • Rà soát y văn           │────►│ • Phát triển bảng hỏi      │────►│ • Cronbach's Alpha, EFA   │
│ • Phỏng vấn sâu 12 chuyên │     │ • Khảo sát 148 DN lữ hành  │     │ • Tương quan Pearson      │
│   gia, KTT, CEO           │     │ • Chọn mẫu phân tầng       │     │ • Hồi quy đa biến & ANOVA │
└───────────────────────────┘     └────────────────────────────┘     └───────────────────────────┘

1. Giai đoạn định tính: Rà soát tài liệu học thuật kết hợp phỏng vấn sâu 12 chuyên gia gồm giám đốc điều hành, kế toán trưởng tại các công ty lữ hành lớn và các nhà khoa học chuyên ngành KTQT nhằm hiệu chỉnh thang đo, làm rõ đặc thù vận hành tour du lịch và xác lập bảng mã hóa biến quan sát.
2. Giai đoạn định lượng: Thiết kế phiếu khảo sát thang đo Likert 5 điểm (từ 1 = Hoàn toàn không đồng ý/Không sử dụng đến 5 = Hoàn toàn đồng ý/Rất thường xuyên sử dụng) để thu thập dữ liệu diện rộng.

Quy trình nghiên cứu rigorous

• Chiến lược chọn mẫu: Mẫu nghiên cứu gồm $N = 148$ doanh nghiệp lữ hành Việt Nam, được phân tầng theo quy mô và loại hình doanh nghiệp tại các trung tâm du lịch trọng điểm (Hà Nội, TP. Hồ Chí Minh, Đà Nẵng, Quảng Ninh, Khánh Hòa...). Mẫu đại diện gồm 2 nhóm: Doanh nghiệp quy mô lớn (chiếm tỷ trọng các công ty niêm yết, doanh thu $> 300$ tỷ VNĐ, lao động $> 100$ người) và Doanh nghiệp nhỏ và vừa (DNNVV chiếm đa số trong cơ cấu ngành du lịch Việt Nam).
• Thu thập dữ liệu và Triangulation: Thực hiện tam giác giác hóa (Triangulation) nguồn dữ liệu: kết hợp giữa số liệu khảo sát bảng hỏi từ nhà quản lý cấp cao và kế toán trưởng, dữ liệu báo cáo tài chính kiểm toán giai đoạn 2017-2021, và biên bản phỏng vấn sâu để triệt tiêu sai lệch phương pháp (common method bias).
• Kiểm định độ tin cậy và giá trị: Thang đo được đánh giá độ tin cậy thông qua hệ số Cronbach's Alpha (yêu cầu $\alpha \ge 0.7$, hệ số tương quan biến - tổng $r_{it} \ge 0.3$) và phân tích nhân tố khám phá (EFA) với phương pháp trích Principal Axis Factoring hoặc Principal Component Analysis, phép xoay Varimax (yêu cầu hệ số tải nhân tố Factor Loading $> 0.5$, KMO nằm trong khoảng $0.5 \le \text{KMO} \le 1.0$, kiểm định Bartlett có ý nghĩa thống kê $p < 0.001$, tổng phương sai trích $> 50%$).

Data và phân tích

Mô hình hồi quy tuyến tính đa biến (Multiple Linear Regression) được xây dựng có dạng:

$$\text{TH} = \beta_0 + \beta_1 \text{NT} + \beta_2 \text{CC} + \beta_3 \text{TD} + \beta_4 \text{CNTT} + \beta_5 \text{CL} + \beta_6 \text{QM} + \beta_7 \text{MTKD} + \varepsilon$$

Trong đó:

• $\text{TH}$: Mức độ thực hiện KTQT để đánh giá HQHĐ của doanh nghiệp lữ hành.
• $\text{NT}$: Nhận thức của nhà quản lý cấp cao về KTQT.
• $\text{CC}$: Cam kết và hỗ trợ nguồn lực của nhà quản lý cấp cao.
• $\text{TD}$: Trình độ và năng lực của nhân viên kế toán.
• $\text{CNTT}$: Mức độ ứng dụng công nghệ thông tin và phần mềm ERP/kế toán.
• $\text{CL}$: Định hướng chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp.
• $\text{QM}$: Quy mô doanh nghiệp (lao động và doanh thu).
• $\text{MTKD}$: Mức độ cạnh tranh và biến động của môi trường kinh doanh.

Kỹ thuật phân tích và kiểm tra độ vững (Robustness Checks): Toàn bộ dữ liệu được xử lý trên phần mềm SPSS. Nghiên cứu thực hiện kiểm định giả định hồi quy: phân tích phương sai ANOVA để kiểm định độ phù hợp mô hình ($F$-test, $p < 0.001$), hệ số xác định hiệu chỉnh $R^2$ (Adjusted $R^2$), kiểm định đa cộng tuyến thông qua hệ số phóng đại phương sai (VIF $< 2.0$), kiểm định tự tương quan (Durbin-Watson), và kiểm định phân phối chuẩn phần dư qua biểu đồ Histogram và Normal P-P Plot.

Phát hiện đột phá và implications

Những phát hiện then chốt

1. Sự bất cân xứng nghiêm trọng trong hệ thống chỉ số đánh giá: 100% doanh nghiệp lữ hành khảo sát sử dụng các chỉ số tài chính truyền thống (Doanh thu theo tour, Lợi nhuận gộp, Lợi nhuận sau thuế, Tăng trưởng doanh thu). Trong khi đó, các chỉ số phi tài chính thuộc khía cạnh Học hỏi & Phát triển (tỷ lệ chi phí đào tạo hướng dẫn viên, tỷ lệ ngân sách R&D thiết kế tour mới) và khía cạnh Trách nhiệm cộng đồng (tỷ lệ sử dụng lao động địa phương, mức độ tuân thủ quy chuẩn bảo vệ môi trường điểm đến) chỉ được dưới 18.5% doanh nghiệp áp dụng thường xuyên.
2. Mô hình tổ chức KTQT phân hóa theo quy mô:
   • Doanh nghiệp lữ hành lớn (như Vietravel, BenThanh Tourist): Tổ chức bộ máy kế toán hỗn hợp, tách biệt bộ phận KTQT chuyên trách; thiết lập chu kỳ thu thập dữ liệu hàng tuần/tháng; áp dụng hệ thống ERP quản trị tour; sử dụng bộ chỉ số toàn diện (30 chỉ tiêu).
   • Doanh nghiệp lữ hành nhỏ và vừa: Tổ chức kế toán tập trung, kết hợp KTTC và KTQT; Kế toán trưởng trực tiếp kiêm nhiệm thu thập dữ liệu; chủ yếu đánh giá HQHĐ vào cuối năm sau khi lập BCTC; áp dụng bộ chỉ số rút gọn (18 chỉ tiêu).
3. Hiện tượng "Phân rã đo lường" (Measurement Disintegration): Tại một số doanh nghiệp cố gắng áp dụng BSC nhưng thiếu kết nối chiến lược, việc thu thập quá nhiều chỉ số phi tài chính rời rạc gây áp lực chi phí thông tin, làm loãng năng lực tập trung của nhà điều hành và giảm độ tin cậy thống kê của dữ liệu ngoại bảng.
4. Bằng chứng thực nghiệm về các nhân tố tác động: Kết quả hồi quy khẳng định Nhận thức của nhà quản lý ($\beta_1 > 0, p < 0.01$), Cam kết của lãnh đạo ($\beta_2 > 0, p < 0.01$) và Trình độ nhân viên kế toán ($\beta_3 > 0, p < 0.05$) là ba lực đẩy nội tại có hệ số tác động mạnh nhất đến sự thành công của hệ thống KTQT đánh giá HQHĐ.

Implications đa chiều

• Ý nghĩa lý thuyết: Xác lập cơ sở khoa học để tích hợp trách nhiệm xã hội và môi trường vào khung đánh giá thành quả kế toán trong ngành kinh tế xanh, làm phong phú thêm y văn KTQT tại các thị trường mới nổi (emerging markets).
• Đổi mới phương pháp: Cung cấp quy trình thao tác hóa 4 khâu kỹ thuật kế toán gắn với đặc thù sản phẩm tour du lịch (sản phẩm vô hình, dễ hư hỏng, sản xuất và tiêu dùng đồng thời).
• Ứng dụng thực tiễn cho doanh nghiệp: Cung cấp cẩm nang 2 bộ chỉ tiêu đo lường chuẩn hóa, bảng phân loại nguồn dữ liệu và hệ thống mẫu biểu báo cáo KTQT đánh giá thành quả giúp các CEO lữ hành tối ưu hóa chi phí vận hành tour và nâng cao năng lực cạnh tranh.
• Hàm ý chính sách: Khuyến nghị Bộ Văn hóa, Thể thao và Du lịch, Hiệp hội Du lịch Việt Nam (VITA) và Bộ Tài chính ban hành hướng dẫn chuẩn mực KTQT chuyên ngành lữ hành, xây dựng cơ sở dữ liệu điểm chuẩn (benchmarking) ngành du lịch quốc gia.

Limitations và Future Research

Luận án thẳng thắn ghi nhận 4 giới hạn nghiên cứu:

1. Giới hạn cỡ mẫu và phân bổ địa lý: Mẫu khảo sát dừng ở 148 doanh nghiệp lữ hành nội địa, chưa bao phủ đầy đủ các doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài (FDI) và khối doanh nghiệp khởi nghiệp du lịch công nghệ (travel-tech).
2. Độ lệch thời gian do tác động ngoại cảnh: Khung thời gian nghiên cứu 2017–2021 trùng với giai đoạn đại dịch Covid-19 bùng phát dữ dội, khiến nhiều chỉ số tài chính và hoạt động của các công ty lữ hành bị biến động bất thường (structural break), ảnh hưởng nhất định đến tính ổn định dài hạn của dữ liệu chuỗi.
3. Kỹ thuật phân tích định lượng: Nghiên cứu chủ yếu sử dụng hồi quy OLS và EFA trên dữ liệu cắt ngang (cross-sectional data), chưa áp dụng mô hình phương trình cấu trúc bình phương bé nhất từng phần (PLS-SEM) hoặc phân tích đa nhóm (MGA) để so sánh sâu giữa nhóm DN lữ hành quốc tế và nội địa.
4. Phương pháp thu thập chỉ số phi tài chính: Dữ liệu về mức độ hài lòng khách hàng và cộng đồng phần lớn được kế thừa qua báo cáo tự đánh giá của doanh nghiệp chứ chưa khảo sát trực tiếp du khách trên diện rộng.

Chương trình nghiên cứu tương lai (Future Research Agenda):

• Mở rộng kiểm định mô hình bằng phương pháp PLS-SEM trên mẫu $> 300$ doanh nghiệp du lịch lữ hành và khách sạn.
• Nghiên cứu tác động của chuyển đổi số và trí tuệ nhân tạo (AI/Big Data) đến tốc độ xử lý dữ liệu KTQT thời gian thực (real-time performance management).
• Phân tích so sánh mô hình KTQT đánh giá HQHĐ lữ hành giữa Việt Nam và các quốc gia dẫn đầu du lịch ASEAN (Thái Lan, Singapore, Malaysia).
• Phát triển khung đo lường kế toán bền vững (Sustainability Management Accounting - SMA) thích ứng với tiêu chuẩn ESG trong ngành du lịch.

Tác động và ảnh hưởng

• Ảnh hưởng học thuật: Luận án mở ra hướng nghiên cứu chuyên sâu về KTQT ngành dịch vụ tại Việt Nam, cung cấp tài liệu tham khảo chuẩn mực cho các chương trình đào tạo sau đại học và là nguồn trích dẫn quan trọng cho các công trình nghiên cứu về Thẻ điểm cân bằng trong kinh tế du lịch.
• Chuyển đổi ngành lữ hành: Đóng vai trò là công cụ chuyển đổi số quản trị cho cộng đồng doanh nghiệp lữ hành Việt Nam, hỗ trợ các nhà quản lý chuyển từ tư duy quản trị tài chính ngắn hạn sang quản trị chiến lược đa chiều bền vững.
• Tác động chính sách: Cung cấp luận cứ thực chứng phục vụ Ban chỉ đạo Nhà nước về Du lịch và Tổng cục Du lịch trong việc xây dựng tiêu chí đánh giá năng lực cạnh tranh doanh nghiệp du lịch theo Chiến lược phát triển du lịch Việt Nam đến 2030.
• Giá trị kinh tế - xã hội: Việc áp dụng khung đánh giá toàn diện giúp các công ty du lịch tăng cường liên kết với cộng đồng bản địa, giảm thiểu phát thải môi trường tại các điểm đến, bảo vệ quyền lợi du khách và nâng cao chất lượng nguồn nhân lực du lịch quốc gia.

Đối tượng hưởng lợi

• Nghiên cứu sinh & Giới học thuật: Tiếp cận một mô hình lý thuyết hoàn chỉnh kết hợp giữa KTQT và BSC trong ngành dịch vụ, làm chủ quy trình nghiên cứu hỗn hợp chuẩn mực từ định tính đến định lượng.
• Ban Giám đốc & CEO Doanh nghiệp Lữ hành: Sở hữu công cụ đo lường và đánh giá hiệu năng điều hành toàn diện, xác định chính xác các điểm nghẽn trong chuỗi cung ứng dịch vụ tour để ra quyết định kịp thời.
• Kế toán trưởng & Chuyên viên KTQT: Được trang bị khung phương pháp luận 4 khâu, hệ thống công thức tính toán chỉ số và mẫu biểu báo cáo quản trị có thể áp dụng trực tiếp vào công việc hàng ngày.
• Cơ quan Quản lý Nhà nước (Bộ VHTTDL, Tổng cục Du lịch): Có cơ sở khoa học để ban hành các quy chuẩn, tiêu chí xếp hạng doanh nghiệp lữ hành và hoạch định chính sách hỗ trợ ngành du lịch phục hồi và phát triển bền vững.

Câu hỏi chuyên sâu

1. Đóng góp lý thuyết độc đáo nhất của luận án là gì và đã mở rộng lý thuyết nào? Trả lời: Đóng góp lý thuyết độc đáo nhất là việc mở rộng Thẻ điểm cân bằng (BSC của Kaplan & Norton) và Lý thuyết các bên liên quan (Freeman) trong ngành dịch vụ bằng cách thiết lập cấu trúc 5 khía cạnh, bổ sung chính thức khía cạnh "Trách nhiệm của doanh nghiệp đối với cộng đồng địa phương". Khung phân tích này chứng minh mối quan hệ nhân quả: năng lực học hỏi/đào tạo và trách nhiệm cộng đồng là nền tảng thúc đẩy sự hoàn thiện quy trình nội bộ, từ đó tối ưu hóa sự hài lòng khách hàng và mang lại thành quả tài chính bền vững.

2. Điểm đổi mới về mặt phương pháp luận so với các công trình trước đây? Trả lời: So với các nghiên cứu của Vũ Thùy Dương (2017) và Vũ Thị Sen (2018) chỉ tập trung thiết lập danh mục chỉ số, luận án của NCS Nguyễn Thị Thúy đã chuẩn hóa một quy trình KTQT khép kín gồm 4 khâu kỹ thuật (Xác lập chỉ số $\rightarrow$ Thu thập dữ liệu $\rightarrow$ Xử lý, phân tích $\rightarrow$ Cung cấp thông tin). Đồng thời, phương pháp nghiên cứu định lượng phân tầng đã tách biệt và chuẩn hóa thành công 2 bộ chỉ tiêu riêng biệt theo quy mô doanh nghiệp (30 chỉ tiêu cho doanh nghiệp lớn và 18 chỉ tiêu cho DNNVV).

3. Phát hiện bất ngờ nhất từ dữ liệu thực nghiệm là gì? Trả lời: Dù các doanh nghiệp lữ hành Việt Nam đều nhận thức được tầm quan trọng của nguồn nhân lực (hướng dẫn viên, điều hành tour) và tính bền vững của điểm đến, mức độ sử dụng các chỉ số phi tài chính về Học hỏi & Phát triển và Trách nhiệm xã hội lại thấp nhất trong 5 khía cạnh ($< 18.5%$). Nguyên nhân được chỉ ra là do thiếu hụt hệ thống phần mềm kế toán tích hợp (ERP) và tâm lý coi trọng báo cáo thuế/tài chính ngắn hạn của các chủ doanh nghiệp lữ hành vừa và nhỏ.

4. Luận án có cung cấp quy trình nhân bản/tái lập nghiên cứu (Replication Protocol) không? Trả lời: Hoàn toàn có. Luận án cung cấp chi tiết toàn bộ bảng câu hỏi khảo sát, bảng mã hóa thang đo các biến quan sát, công thức tính toán chi tiết cho từng chỉ số tài chính/phi tài chính, quy trình làm sạch dữ liệu và cú pháp phân tích EFA/Hồi quy trên SPSS, cho phép các nhà nghiên cứu độc lập dễ dàng tái lập nghiên cứu tại các ngành dịch vụ khác (như khách sạn, vận tải du lịch).

5. Chương trình nghị sự nghiên cứu 10 năm (10-Year Research Agenda) được phác thảo ra sao? Trả lời: Định hướng nghiên cứu 10 năm tập trung vào 3 trụ cột: (1) Tích hợp Dữ liệu lớn (Big Data) và AI vào hệ thống KTQT thời gian thực nhằm tự động hóa việc thu thập chỉ số trải nghiệm khách hàng; (2) Xây dựng chuẩn mực Kế toán Quản trị Bền vững (Sustainability Management Accounting - SMA) theo các tiêu chuẩn ESG quốc tế cho ngành du lịch; (3) Nghiên cứu cơ chế lan tỏa thành quả quản trị từ các tập đoàn lữ hành đa quốc gia sang chuỗi cung ứng du lịch địa phương.

Kết luận

Luận án tiến sĩ của Nghiên cứu sinh Nguyễn Thị Thúy đã hoàn thành xuất sắc các mục tiêu nghiên cứu với 6 đóng góp khoa học cốt lõi:

1. Hệ thống hóa và hoàn thiện lý luận toàn diện về KTQT với việc đánh giá HQHĐ trong doanh nghiệp dịch vụ, làm rõ bản chất HQHĐ là sự kết nối nhân quả giữa hiệu quả từng khâu hoạt động và mức độ hoàn thành mục tiêu chiến lược.
2. Xây dựng và chuẩn hóa thành công quy trình KTQT đánh giá HQHĐ 4 khâu khép kín: Xác lập hệ thống chỉ số; Thu thập dữ liệu; Xử lý và phân tích dữ liệu; Cung cấp thông tin báo cáo quản trị.
3. Thiết kế thành công 2 bộ chỉ số đo lường hiệu năng 5 khía cạnh (Tài chính, Khách hàng, Quy trình nội bộ, Học hỏi & Phát triển, Trách nhiệm cộng đồng) thích ứng với đặc thù quy mô: 30 chỉ tiêu cho doanh nghiệp lữ hành lớn và 18 chỉ tiêu cho DNNVV.
4. Cung cấp bức tranh thực chứng toàn cảnh và sâu sắc về thực trạng vận dụng KTQT tại 148 doanh nghiệp lữ hành Việt Nam giai đoạn 2017-2021, chỉ rõ các điểm nghẽn về chỉ số phi tài chính và hiện tượng phân rã đo lường.
5. Kiểm định thực nghiệm thành công mô hình các nhân tố ảnh hưởng, xác định nhận thức lãnh đạo, cam kết quản lý và năng lực kế toán là những tiền đề quyết định sự thành công của hệ thống KTQT.
6. Đề xuất hệ thống giải pháp đồng bộ và lộ trình thực thi khả thi cho cả cơ quan quản lý nhà nước và cộng đồng doanh nghiệp du lịch, tạo đòn bẩy quản trị vững chắc hướng tới mục tiêu phát triển bền vững du lịch Việt Nam đến năm 2030.