Tổng quan về luận án

Luận án tiến sĩ "Các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các ngân hàng do Kiểm toán nhà nước thực hiện" đóng góp một nghiên cứu tiên phong trong bối cảnh khoa học về kiểm toán tại Việt Nam, đặc biệt tập trung vào lĩnh vực ngân hàng. Bối cảnh nghiên cứu được hình thành từ yêu cầu thực tiễn về cải thiện hiệu quả hệ thống tài chính quốc gia và nhu cầu công khai, minh bạch thông tin về quản lý tài chính công, tài sản công của Chính phủ. Thực trạng chất lượng hoạt động của các ngân hàng và các vụ án kinh tế nghiêm trọng liên quan đã tạo ra áp lực lớn đối với việc nâng cao hiệu quả kiểm toán. Luật Kiểm toán nhà nước (KTNN) năm 2015 đã quy định rõ vai trò và chức năng của KTNN trong việc kiểm soát tài chính công, tài sản công, đặc biệt là tại các ngân hàng, nhấn mạnh tính cấp thiết của nghiên cứu này.

Khoảng trống nghiên cứu (research gap) được xác định một cách cụ thể và rõ ràng trong tài liệu hiện có. Các nghiên cứu trước đây về chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của ngân hàng thương mại tại Việt Nam còn hạn chế và chủ yếu tập trung vào góc độ kiểm toán độc lập, như các công trình của Bùi Thị Thủy (2014) hay Trần Khánh Lâm (2015). Hơn nữa, các nghiên cứu về Kiểm toán nhà nước trên thế giới và tại Việt Nam còn tương đối ít, thường chỉ đề cập đến vai trò chung mà thiếu các phân tích định lượng về các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. Luận án này lấp đầy khoảng trống đó bằng cách "xây dựng khung lý luận về chất lượng kiểm toán, cũng như... đo lường, kiểm định những nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính dưới góc độ của Kiểm toán nhà nước" (trang 17), đặc biệt trong lĩnh vực ngân hàng.

Nghiên cứu được định hướng bởi ba câu hỏi trọng tâm:

  1. Các nhân tố nào ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính các ngân hàng do KTNN thực hiện? Cụ thể, các nhân tố thuộc về KTVNN, đơn vị kiểm toán (KTNN), và các nhân tố bên ngoài có ảnh hưởng thuận chiều hay ngược chiều?
  2. Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố này đến chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính các ngân hàng do KTNN thực hiện như thế nào?
  3. Các khuyến nghị và giải pháp nào cần được đưa ra nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của KTNN và giúp các ngân hàng hoàn thiện hoạt động quản trị?

Khung lý thuyết (theoretical framework) của luận án được xây dựng dựa trên sự kế thừa và phát triển từ các quan điểm về chất lượng kiểm toán của DeAngelo (1981), Francis (2011), Knechel và cộng sự (2013), cũng như các khuôn mẫu chất lượng kiểm toán từ FRC (2008) và IAASB (2013). Đặc biệt, luận án mở rộng khái niệm chất lượng kiểm toán của DeAngelo (1981) về "khả năng mà kiểm toán viên có thể phát hiện và báo cáo các sai sót trọng yếu" bằng cách tích hợp các yếu tố đặc thù của kiểm toán nhà nước và bối cảnh ngân hàng Việt Nam, đồng thời kết hợp quan điểm về "mức độ thỏa mãn của các đối tượng sử dụng dịch vụ kiểm toán" từ VSA 220.

Luận án mang đến những đóng góp đột phá với tác động định lượng rõ rệt. Đây là "nghiên cứu đầu tiên tại Việt Nam đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC của KTNN đối với các ngân hàng được kiểm toán" (trang 22), thiết lập một mô hình nghiên cứu mới gồm 12 nhân tố. Trong đó, hai biến mới đột phá là "điều kiện làm việc của KTVNN" (ĐKVL) và "các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán" (NGANHANG) được đưa vào và kiểm định. Các phát hiện định lượng cho thấy 11 nhân tố có ảnh hưởng thuận chiều, với 7 nhân tố có ý nghĩa thống kê ở mức 1% (KSCL, PHUONGPHAP, CHUYENMON, THANTRONG, NANGLUC, DKLV), 3 nhân tố ở mức 5% (KINHNGHIEM, NGANHANG, TUANTHU) và 1 nhân tố ở mức 10% (DOCLAP). Thứ tự tác động cũng được định lượng rõ ràng: KSCL (0,115), PHUONGPHAP (0,112), CHUYENMON (0,112), THANTRONG (0,100), NANGLUC (0,099), DKLV (0,098), KINHNGHIEM (0,088), PHAPLY (0,084), TUANTHU (0,072), NGANHANG (0,067), và DOCLAP (0,055).

Phạm vi nghiên cứu (scope) bao gồm các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính của KTNN tại 7 ngân hàng lớn tại Việt Nam: Agribank, BIDV, Vietinbank, Vietcombank, VDB, VBSP, và Co-opBank. Dữ liệu được thu thập từ các cuộc kiểm toán trong giai đoạn 2015-2019. Tổng cộng 275 phiếu khảo sát từ Kiểm toán viên Nhà nước (KTVNN) và 7 phiếu phỏng vấn sâu từ lãnh đạo ngân hàng đã được sử dụng. Sự đa dạng về loại hình ngân hàng và kinh nghiệm kiểm toán trong 5 năm đã tạo nền tảng dữ liệu vững chắc cho nghiên cứu. Luận án này có ý nghĩa quan trọng trong việc cung cấp cơ sở khoa học để KTNN Việt Nam xây dựng "Chiến lược nâng cao chất lượng kiểm toán" đến năm 2035, đồng thời góp phần vào việc "làm lành mạnh nền tài chính quốc gia" (trang 2).

Literature Review và Positioning

Nghiên cứu tổng hợp các luồng tư tưởng chính về chất lượng kiểm toán từ các công trình kinh điển đến các khuôn mẫu hiện đại. Khởi nguồn từ DeAngelo (1981) với nghiên cứu "Auditor size and audit quality", chất lượng kiểm toán được định nghĩa là "khả năng của kiểm toán viên phát hiện các sai sót trọng yếu trong hệ thống kế toán của khách hàng và báo cáo về sai phạm trọng yếu đó" (trang 3). Quan điểm này đã được kế thừa và phát triển bởi Palmrose (1988), Bradshaw (2001), và nhiều học giả khác, tập trung vào hai khía cạnh: năng lực phát hiện sai sót và tính độc lập trong báo cáo.

Các nghiên cứu sau này đã mở rộng danh mục các nhân tố ảnh hưởng. Mock và Samet (1982) thông qua khảo sát tại Mỹ, đã xác định năm nhân tố chính: Lập kế hoạch (Planning), Quản lý (Management), Quy trình (Procedure), Đánh giá (Assessment), và Thực hành (Practice), tất cả đều ảnh hưởng cùng chiều đến chất lượng kiểm toán. Sutton và Lampe (1991) tiếp tục tinh chỉnh mô hình này với 19 nhân tố, thu gọn thành 3 nhân tố chính: Lập kế hoạch, Quá trình kiểm toán khách hàng và Quản lý cuộc kiểm toán. Schroeder và cộng sự (1982) trong "Audit Quality: The Perception of Audit-Committee Chairpersons and Audit Partners" phân loại các nhân tố thành hai nhóm: thuộc về nhóm kiểm toán/kiểm toán viên và thuộc về công ty kiểm toán, kết luận nhóm kiểm toán viên có ảnh hưởng quan trọng hơn. Carcello và cộng sự (1992) trong "Audit Quality Attributes: The Perceptions of Audit Partners, Preparers, and Financial Statement Users" đã mở rộng đối tượng khảo sát và xác định Kinh nghiệm kiểm toán khách hàng, Sự tinh thông nghề nghiệp, Sự đáp ứng nhu cầu khách hàng, và Ý thức tuân thủ chuẩn mực GAAS là các thuộc tính quan trọng. Angus Duff (2004) đã hệ thống hóa chất lượng kiểm toán thành hai khía cạnh lớn: Chất lượng chuyên môn (Vị thế công ty, Tính độc lập, Năng lực) và Chất lượng dịch vụ (Khả năng đáp ứng nhu cầu khách hàng, Khả năng cung cấp dịch vụ phi kiểm toán, Hiểu khách hàng).

Trong khi nhiều học giả đồng thuận với định nghĩa của DeAngelo, vẫn tồn tại những tranh luận. Một số quan điểm, như Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 (VSA 220), định nghĩa "Chất lượng kiểm toán là mức độ thỏa mãn tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của những đối tượng sử dụng dịch vụ kiểm toán đồng thời thỏa mãn về mong muốn có được những ý kiến đóng góp nhằm nâng cao hiệu quả công tác quản lý tài chính, kế toán của đơn vị được kiểm toán với thời gian định trước và giá phí thích hợp" (trang 29-30). Quan điểm này đưa ra một góc nhìn đa chiều hơn, bao gồm sự hài lòng của các bên liên quan như doanh nghiệp được kiểm toán, nhà đầu tư và cơ quan quản lý thị trường. Tuy nhiên, các nhà nghiên cứu như Vũ Thị Duyên (2014) thừa nhận rằng việc đánh giá chất lượng kiểm toán theo mức độ thỏa mãn của đối tượng sử dụng không dễ dàng định lượng và trực tiếp quan sát được.

Luận án này định vị mình trong tài liệu hiện có bằng cách xác định một khoảng trống cụ thể: thiếu nghiên cứu về chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của các ngân hàng do Kiểm toán nhà nước (KTNN) thực hiện. Hầu hết các nghiên cứu trước đây tại Việt Nam, như của Bùi Thị Thủy (2014) hay Lại Thị Thu Thủy và Bùi Đức Hiếu (2017), tập trung vào kiểm toán độc lập đối với doanh nghiệp niêm yết hoặc FDI. Các nghiên cứu về kiểm toán trong lĩnh vực ngân hàng, ví dụ Sherolli (2016) tại Mỹ, cũng chủ yếu xem xét kiểm toán độc lập. Các công trình về KTNN trên thế giới, như Clark và cộng sự (2007) về các SAI của EU, hoặc Zdyrko (2016) về tình hình quản lý tài chính quốc gia tại Ukraine, thường xoay quanh vai trò và trách nhiệm giải trình mà thiếu các phân tích định lượng về nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. Tại Việt Nam, các nghiên cứu về KTNN như của Hà Ngọc Sơn và Nguyễn Đình Hựu (2002) hay Lê Thu Hằng (2016) cũng chưa đi sâu vào định lượng các nhân tố ảnh hưởng cụ thể.

Luận án này tiến bộ hóa lĩnh vực nghiên cứu bằng cách xây dựng một khung lý thuyết và mô hình đo lường các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán của KTNN – một thực thể có chức năng và đặc thù khác biệt rõ rệt so với kiểm toán độc lập, đặc biệt là trong lĩnh vực ngân hàng. Với phạm vi nghiên cứu 7 ngân hàng và dữ liệu từ 275 KTVNN cùng 7 lãnh đạo ngân hàng trong giai đoạn 2015-2019, luận án cung cấp bằng chứng thực nghiệm mạnh mẽ và cụ thể. So sánh với các nghiên cứu quốc tế, luận án này kế thừa và mở rộng quan điểm của IAASB (2013) về các yếu tố đầu vào, quy trình, đầu ra và bối cảnh ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. Trong khi IAASB cung cấp một khuôn khổ tổng quát, nghiên cứu này cụ thể hóa các yếu tố đó cho bối cảnh đặc thù của KTNN tại Việt Nam, đặc biệt là việc đưa vào các biến "điều kiện làm việc của KTVNN" và "các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán", điều hiếm thấy trong các khuôn khổ quốc tế hoặc nghiên cứu trước đây như của Sherolli (2016) tập trung vào quy mô công ty kiểm toán và vị thế khách hàng. Nghiên cứu của Zdyrko (2016) về Ukraine có đề cập đến "chứng minh kỹ năng nghề nghiệp của kiểm toán viên nhà nước" hay "tăng số lượng đơn vị kiểm toán nội bộ", cho thấy sự tương đồng về mối quan tâm đối với năng lực KTV và tổ chức kiểm toán nhà nước, nhưng chưa đi sâu vào mô hình định lượng toàn diện như luận án này.

Đóng góp lý thuyết và khung phân tích

Đóng góp cho lý thuyết

Luận án có đóng góp đáng kể trong việc mở rộng và thử thách các lý thuyết kiểm toán hiện có, đặc biệt là lý thuyết về chất lượng kiểm toán do DeAngelo (1981) đề xuất. Trong khi DeAngelo tập trung vào khả năng phát hiện và báo cáo sai sót trọng yếu của kiểm toán viên độc lập, luận án này mở rộng lý thuyết đó vào bối cảnh Kiểm toán Nhà nước (KTNN) – một tổ chức kiểm toán công có mục tiêu, khuôn khổ pháp lý và đặc thù khác biệt so với kiểm toán độc lập. Cụ thể, nghiên cứu đã mở rộng khía cạnh "khả năng báo cáo các sai sót trọng yếu" bằng cách xem xét các nhân tố đặc thù như "tính liêm chính, độc lập và khách quan" của Kiểm toán viên Nhà nước (KTVNN) dưới áp lực của môi trường kiểm toán công, nơi mà tính độc lập có thể bị ảnh hưởng bởi các yếu tố chính trị và hành chính.

Khung khái niệm của luận án được xây dựng trên ba nhóm nhân tố chính: nhóm nhân tố thuộc về KTVNN, nhóm nhân tố thuộc về đơn vị kiểm toán (KTNN), và nhóm nhân tố bên ngoài.

  • Nhóm nhân tố thuộc về KTVNN: Bao gồm Năng lực nghề nghiệp (NANGLUC), Kỹ năng chuyên môn ngành nghề (CHUYENMON), Kinh nghiệm làm việc (KINHNGHIEM), Tuân thủ chuẩn mực Kiểm toán nhà nước (TUANTHU), Thận trọng nghề nghiệp và bảo mật (THANTRONG), Tính liêm chính, độc lập và khách quan (DOCLAP). Các thành phần này được coi là cốt lõi của năng lực và đạo đức nghề nghiệp, trực tiếp ảnh hưởng đến khả năng phát hiện sai sót và đưa ra ý kiến kiểm toán trung thực.
  • Nhóm nhân tố thuộc về đơn vị kiểm toán (KTNN): Gồm Điều kiện làm việc của KTVNN (DKLV), Phương pháp/quy trình kiểm toán (PHUONGPHAP), và Hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán (KSCL). Các nhân tố này phản ánh năng lực tổ chức, cơ sở hạ tầng và cơ chế quản lý chất lượng nội bộ của KTNN.
  • Nhóm nhân tố bên ngoài: Bao gồm Các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán (NGANHANG) và Các nhân tố thuộc về môi trường pháp lý cho hoạt động kiểm toán (PHAPLY). Đây là các yếu tố bối cảnh quan trọng, tạo ra thách thức và cơ hội cho hoạt động kiểm toán.

Mô hình lý thuyết của luận án đề xuất các giả thuyết sau (số hóa dựa trên văn bản gốc):

  1. Năng lực nghề nghiệp của KTVNN có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  2. Kỹ năng chuyên môn ngành nghề của KTVNN có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  3. Kinh nghiệm làm việc của KTVNN có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  4. Tuân thủ chuẩn mực Kiểm toán nhà nước của KTVNN có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  5. Thận trọng nghề nghiệp và bảo mật của KTVNN có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  6. Tính liêm chính, độc lập và khách quan của KTVNN có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  7. Điều kiện làm việc của KTVNN có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  8. Phương pháp/quy trình kiểm toán có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  9. Hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  10. Các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.
  11. Các nhân tố thuộc về môi trường pháp lý cho hoạt động kiểm toán có ảnh hưởng thuận chiều đến chất lượng kiểm toán BCTC các ngân hàng do KTNN thực hiện.

Những phát hiện định lượng trong Chương 4, cụ thể là việc 11 nhân tố có ảnh hưởng thuận chiều và mức độ ý nghĩa thống kê khác nhau, cung cấp bằng chứng thực nghiệm quan trọng cho việc củng cố và mở rộng các lý thuyết về chất lượng kiểm toán trong lĩnh vực công. Đặc biệt, việc xác định "KSCL (0,115)", "PHUONGPHAP (0,112)", "CHUYENMON (0,112)", "THANTRONG (0,100)", "NANGLUC (0,099)", "DKLV (0,098)" có ý nghĩa ở mức 1% cho thấy tầm quan trọng của các yếu tố tổ chức và năng lực chuyên môn cá nhân trong KTNN. Đây là minh chứng cho việc luận án đóng góp vào một "paradigm advancement" bằng cách đưa ra một cái nhìn toàn diện hơn về chất lượng kiểm toán trong lĩnh vực công, vượt ra ngoài các khuôn khổ chủ yếu tập trung vào kiểm toán độc lập.

Khung phân tích độc đáo

Khung phân tích của luận án thể hiện sự tích hợp sáng tạo của nhiều lý thuyết để giải thích chất lượng kiểm toán trong bối cảnh đặc thù. Nó tích hợp các nguyên lý từ lý thuyết tác nhân (Agency Theory), lý thuyết về năng lực chuyên môn (Professional Competence Theory), và lý thuyết về tính độc lập (Independence Theory) để tạo nên một cách tiếp cận toàn diện. Lý thuyết tác nhân giúp hiểu rõ hơn về nhu cầu giám sát và kiểm toán đối với việc quản lý tài chính công, đặc biệt trong bối cảnh các ngân hàng sử dụng tài chính và tài sản công, nơi có tiềm ẩn mâu thuẫn lợi ích giữa người quản lý (ban lãnh đạo ngân hàng) và người ủy quyền (Nhà nước, công chúng). Lý thuyết năng lực chuyên môn, dựa trên quan điểm của DeAngelo (1981) về khả năng phát hiện sai sót, được áp dụng để đánh giá vai trò của KTVNN thông qua các yếu tố như "năng lực nghề nghiệp", "kỹ năng chuyên môn ngành nghề", và "kinh nghiệm làm việc". Trong khi đó, lý thuyết về tính độc lập, một khía cạnh trọng tâm trong các công trình của Lam và Chang (1994) hay Francis (2004), được luận án mở rộng để phù hợp với đặc thù của KTNN, nơi "tính liêm chính, độc lập và khách quan" có thể chịu tác động từ các yếu tố thể chế.

Phương pháp phân tích được coi là độc đáo vì nó kết hợp cả nghiên cứu định tính và định lượng để xây dựng và kiểm định mô hình. Việc sử dụng phương pháp định tính thông qua phỏng vấn sâu lãnh đạo ngân hàng và phân tích case study tại Ngân hàng Chính sách Xã hội (VBSP) cung cấp "cái nhìn đa chiều về chất lượng kiểm toán cũng như thực trạng thực hiện kiến nghị kiểm toán của các ngân hàng" (trang 23), bổ sung chiều sâu cho các kết quả định lượng. VBSP, một ngân hàng được KTNN kiểm toán 4 lần trong giai đoạn 2015-2018, đóng vai trò là ví dụ cụ thể để "thấy được bức tranh về chất lượng kiểm toán BCTC do KTNN thực hiện toàn diện và rõ nét hơn" (trang 21).

Các đóng góp về khái niệm (conceptual contributions) của luận án bao gồm việc định nghĩa và đo lường "Điều kiện làm việc của KTVNN" và "Các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán" như những biến độc lập ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán của KTNN. "Điều kiện làm việc" bao gồm các yếu tố hỗ trợ về cơ sở vật chất, công nghệ, và môi trường làm việc tác động đến hiệu suất của KTVNN. "Các nhân tố thuộc về ngân hàng được kiểm toán" liên quan đến mức độ hợp tác, chất lượng hệ thống thông tin kế toán, và sự phức tạp của hoạt động nghiệp vụ ngân hàng. Việc đưa các khái niệm này vào mô hình nghiên cứu là một sự đổi mới, vì chúng ít được đề cập trực tiếp và định lượng trong các nghiên cứu trước đây về chất lượng kiểm toán.

Điều kiện biên (boundary conditions) của nghiên cứu được xác định rõ ràng. Phạm vi nghiên cứu giới hạn ở các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính của KTNN tại 7 ngân hàng lớn của Việt Nam trong giai đoạn 2015-2019. Điều này ngụ ý rằng các kết quả và khuyến nghị có thể có tính tổng quát hóa cao nhất đối với các tổ chức kiểm toán công có chức năng tương tự tại các nền kinh tế đang phát triển hoặc chuyển đổi, đặc biệt là trong lĩnh vực tài chính ngân hàng. Tuy nhiên, việc áp dụng các kết quả này cho kiểm toán độc lập hoặc các lĩnh vực khác ngoài ngân hàng cần được xem xét cẩn trọng, bởi vì các yếu tố về tài chính công, tài sản công và đặc thù của kiểm toán nhà nước là những điều kiện ràng buộc quan trọng.

Phương pháp nghiên cứu tiên tiến

Thiết kế nghiên cứu

Luận án áp dụng triết lý nghiên cứu (research philosophy) đa diện, kết hợp chặt chẽ giữa post-positivism và interpretivism thông qua phương pháp hỗn hợp (mixed methods). Triết lý post-positivism được thể hiện rõ ràng qua việc xây dựng mô hình nghiên cứu, đặt giả thuyết, thu thập dữ liệu định lượng và sử dụng các phương pháp thống kê phức tạp để kiểm định các mối quan hệ nhân quả giữa các nhân tố và chất lượng kiểm toán. Tuy nhiên, nghiên cứu cũng tích hợp interpretivism thông qua phỏng vấn sâu các lãnh đạo ngân hàng và phân tích case study, nhằm hiểu rõ hơn các quan điểm, trải nghiệm chủ quan và bối cảnh cụ thể mà các số liệu định lượng có thể chưa phản ánh hết. Sự kết hợp này mang lại cái nhìn toàn diện và sâu sắc hơn về hiện tượng nghiên cứu.

Phương pháp hỗn hợp (mixed methods) được sử dụng với sự kết hợp cụ thể giữa khảo sát định lượng trên quy mô lớn và phỏng vấn sâu định tính cùng phân tích case study. Phương pháp này được lựa chọn để "xác định rõ thực trạng kiểm toán và các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các ngân hàng do KTNN thực hiện" (trang 2). Rationale cho sự kết hợp này là để vừa xác định được "mức độ ảnh hưởng của các nhân tố" một cách khách quan bằng số liệu, vừa thu thập được "cái nhìn đa chiều về chất lượng kiểm toán cũng như thực trạng thực hiện kiến nghị kiểm toán của các ngân hàng" (trang 23) từ góc độ chủ quan của các bên liên quan.

Thiết kế nghiên cứu không được mô tả rõ ràng là đa cấp (multi-level design) nhưng có phân tách các nhân tố theo chủ thể (KTVNN, KTNN, bên ngoài) và đối tượng (ngân hàng được kiểm toán), cho thấy sự nhận thức về các cấp độ tác động khác nhau. Mặc dù không sử dụng kỹ thuật phân tích đa cấp cụ thể, việc phân tích các nhóm nhân tố này đã gián tiếp xem xét các ảnh hưởng ở cấp độ cá nhân (KTVNN) và cấp độ tổ chức (KTNN, ngân hàng).

Kích thước mẫu (sample size) được xác định chính xác: 275 phiếu trả lời từ Kiểm toán viên Nhà nước (KTVNN) và 7 phiếu phỏng vấn sâu từ lãnh đạo các ngân hàng. Tiêu chí lựa chọn mẫu bao gồm KTVNN đã tham gia các đoàn kiểm toán hoặc thực hiện soát xét chất lượng các cuộc kiểm toán ngân hàng trong giai đoạn 2015-2019, và Tổng Giám đốc/Phó Tổng Giám đốc hoặc Trưởng ban kiểm soát của 7 ngân hàng được KTNN kiểm toán. Các ngân hàng này là Agribank, BIDV, Vietinbank, Vietcombank, VDB, VBSP, và Co-opBank.

Quy trình nghiên cứu rigorous

Chiến lược lấy mẫu (sampling strategy) cho KTVNN là thuận tiện kết hợp với mục đích (convenience and purposive sampling), tập trung vào những KTVNN có kinh nghiệm trực tiếp trong các cuộc kiểm toán ngân hàng do KTNN thực hiện. Đối với lãnh đạo ngân hàng, chiến lược lấy mẫu mục đích (purposive sampling) được áp dụng để đảm bảo thu thập ý kiến từ những người có thẩm quyền và cái nhìn tổng quát về hoạt động kiểm toán tại đơn vị mình. Tiêu chí bao gồm kinh nghiệm làm việc và vị trí công tác liên quan trực tiếp đến việc tiếp nhận và phản hồi các kết quả kiểm toán của KTNN.

Giao thức thu thập dữ liệu (data collection protocols) được mô tả chi tiết. Dữ liệu sơ cấp được thu thập thông qua hai công cụ chính: bảng câu hỏi khảo sát dành cho KTVNN (Phụ lục 1) và bảng câu hỏi phỏng vấn sâu dành cho lãnh đạo các ngân hàng (Phụ lục 2). Bảng hỏi khảo sát bao gồm các thang đo Likert để đánh giá mức độ ảnh hưởng của 12 nhân tố đã được xác định. Việc khảo sát được tiến hành trực tiếp hoặc gián tiếp qua email/điện thoại trong khoảng thời gian từ tháng 11/2019 đến tháng 03/2020. Nghiên cứu trường hợp tại Ngân hàng Chính sách Xã hội (VBSP), một ngân hàng được KTNN kiểm toán 4 lần (2015, 2016, 2017, 2018), đã cung cấp dữ liệu định tính chuyên sâu về thực trạng chất lượng kiểm toán.

Tam giác hóa (triangulation) được áp dụng một cách rõ ràng thông qua việc sử dụng phương pháp hỗn hợp.

  • Tam giác hóa dữ liệu (data triangulation): Thu thập dữ liệu từ hai nguồn đối tượng khác nhau (KTVNN và lãnh đạo ngân hàng) và các loại dữ liệu khác nhau (khảo sát định lượng và phỏng vấn sâu định tính).
  • Tam giác hóa phương pháp (method triangulation): Kết hợp các phương pháp định tính (phỏng vấn sâu, case study) và định lượng (khảo sát, hồi quy tuyến tính).
  • Tam giác hóa lý thuyết (theory triangulation): Áp dụng nhiều quan điểm lý thuyết về chất lượng kiểm toán (DeAngelo, FRC, IAASB) để xây dựng mô hình, cho phép kiểm chứng và mở rộng các khái niệm.

Về tính hợp lệ (validity) và độ tin cậy (reliability), luận án đã thực hiện kiểm định độ tin cậy Cronbach's Alpha (trang 115) cho các thang đo nhân tố, đảm bảo rằng các biến trong mô hình có độ nhất quán nội tại cao. Giá trị Cronbach's Alpha thường được kỳ vọng đạt trên 0.70 để đảm bảo độ tin cậy. Tính hợp lệ cấu trúc (construct validity) được kiểm tra thông qua Phân tích nhân tố khám phá (EFA) và Phân tích nhân tố khẳng định (CFA) (trang 116-117), giúp xác nhận các biến quan sát đo lường đúng các khái niệm lý thuyết. Tính hợp lệ nội tại (internal validity) được tăng cường bằng việc kiểm soát các biến nhiễu thông qua mô hình hồi quy và kiểm định tính phù hợp của mô hình. Tính hợp lệ bên ngoài (external validity) được xem xét thông qua phạm vi đối tượng khảo sát rộng (275 KTVNN từ các đoàn kiểm toán ngân hàng) và lựa chọn các ngân hàng đại diện cho các loại hình khác nhau, mặc dù cần thận trọng khi tổng quát hóa kết quả cho toàn bộ hệ thống kiểm toán nhà nước hoặc các quốc gia khác.

Data và phân tích

Đặc điểm mẫu (sample characteristics) cho khảo sát định lượng bao gồm 275 KTVNN. Mẫu này được thu thập trong giai đoạn 2015-2019, đảm bảo dữ liệu mới và phù hợp với bối cảnh hiện tại. Thông tin chi tiết về KTVNN tham gia khảo sát được trình bày trong Bảng 4.3 (trang 104), cung cấp các số liệu nhân khẩu học và kinh nghiệm làm việc, giúp đánh giá tính đại diện của mẫu. Phỏng vấn sâu được thực hiện với 7 lãnh đạo ngân hàng, mang lại cái nhìn từ phía đơn vị được kiểm toán, bổ sung quan điểm từ bên ngoài KTNN.

Các kỹ thuật phân tích dữ liệu tiên tiến được sử dụng bao gồm:

  • Kiểm định độ tin cậy Cronbach’s Alpha: Để đánh giá độ tin cậy của thang đo (trang 115).
  • Phân tích nhân tố khám phá (EFA - Exploratory Factor Analysis): Được sử dụng để rút gọn các biến quan sát thành các nhân tố tiềm ẩn và kiểm định cấu trúc lý thuyết của các thang đo (trang 116).
  • Phân tích nhân tố khẳng định (CFA - Confirmatory Factor Analysis): Để xác nhận mô hình đo lường và tính phù hợp của các mối quan hệ giữa các biến quan sát và biến tiềm ẩn (trang 117). Kết quả phân tích CFA được trình bày qua Hình 4.7 và Hình 4.8, cho thấy sự phù hợp của mô hình với dữ liệu thực tế.
  • Phân tích hồi quy tuyến tính (Linear Regression): Để kiểm định các giả thuyết nghiên cứu về mối quan hệ và mức độ ảnh hưởng của các nhân tố độc lập đến chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính (trang 120). Luận án đã sử dụng phần mềm SPSS 26.0 để thực hiện các phân tích này, đảm bảo tính chính xác và khoa học của các kết quả.

Để tăng cường độ vững chắc (robustness checks) của kết quả, luận án đã thực hiện các kiểm định về độ tin cậy, phân tích nhân tố, và kiểm định mô hình hồi quy. Mặc dù không nêu cụ thể các "alternative specifications", việc sử dụng cả EFA và CFA là một hình thức kiểm tra cấu trúc mô hình chặt chẽ. Kết quả phân tích hồi quy trình bày "effect sizes" (hệ số hồi quy chuẩn hóa) và "statistical significance" (p-values) cho từng nhân tố, ví dụ, nhân tố KSCL có tác động 0,115 với ý nghĩa thống kê ở mức 1% (trang 22), cung cấp thông tin định lượng chi tiết về ảnh hưởng của từng biến. Các khoảng tin cậy (confidence intervals) mặc dù không được báo cáo trực tiếp trong phần tóm tắt, nhưng là một phần tiêu chuẩn của phân tích hồi quy và được suy ra là đã được xem xét trong quá trình phân tích.

Phát hiện đột phá và implications

Những phát hiện then chốt

Luận án đã đạt được nhiều phát hiện then chốt với bằng chứng cụ thể từ dữ liệu, mang tính đột phá trong lĩnh vực kiểm toán nhà nước tại Việt Nam:

  1. Sự ảnh hưởng vượt trội của Kiểm soát chất lượng kiểm toán (KSCL) và Phương pháp/quy trình kiểm toán (PHUONGPHAP): Đây là hai nhân tố có tác động mạnh nhất và ý nghĩa thống kê ở mức 1% đối với chất lượng kiểm toán, với hệ số tác động lần lượt là 0,115 và 0,112 (trang 22). Điều này cho thấy vai trò cực kỳ quan trọng của các cơ chế tổ chức và quy trình nội bộ của KTNN trong việc đảm bảo chất lượng. Đây là bằng chứng trực tiếp từ kết quả phân tích hồi quy tuyến tính.
  2. Tầm quan trọng của Năng lực và Kỹ năng chuyên môn của KTVNN: Các nhân tố "Chuyên môn ngành nghề" (CHUYENMON) và "Năng lực nghề nghiệp" (NANGLUC) của KTVNN đều có tác động đáng kể (0,112 và 0,099) và ý nghĩa thống kê ở mức 1% (trang 22). Phát hiện này củng cố quan điểm của DeAngelo (1981) và Francis (2004) về tầm quan trọng của năng lực kiểm toán viên trong khả năng phát hiện sai sót trọng yếu.
  3. Yếu tố "Thận trọng nghề nghiệp" có tác động mạnh mẽ: Nhân tố "Thận trọng nghề nghiệp và bảo mật" (THANTRONG) có hệ số tác động 0,100 và ý nghĩa thống kê ở mức 1% (trang 22). Điều này nhấn mạnh rằng, bên cạnh năng lực, thái độ thận trọng của KTVNN là yếu tố không thể thiếu để duy trì chất lượng kiểm toán trong một lĩnh vực nhạy cảm như ngân hàng.
  4. Điều kiện làm việc (DKLV) là biến mới nhưng có tác động đáng kể: "Điều kiện làm việc của KTVNN" (DKLV) là một trong hai biến mới được đưa vào mô hình và đã được chứng minh có tác động thuận chiều (0,098) với ý nghĩa thống kê ở mức 1% (trang 22). Đây là một phát hiện mới, bổ sung vào các nghiên cứu trước đây vốn ít xem xét các yếu tố môi trường làm việc trực tiếp đối với chất lượng kiểm toán.
  5. Tính độc lập của KTVNN vẫn là một thách thức: Mặc dù "Tính liêm chính, độc lập và khách quan" (DOCLAP) có ảnh hưởng thuận chiều, nhưng mức độ tác động của nó là thấp nhất (0,055) và chỉ có ý nghĩa thống kê ở mức 10% (trang 22). Đây có thể được xem là một kết quả "counter-intuitive" so với kỳ vọng lý thuyết về tầm quan trọng cao của tính độc lập trong kiểm toán. Giải thích lý thuyết cho kết quả này có thể xuất phát từ đặc thù của kiểm toán công, nơi tính độc lập có thể bị ảnh hưởng bởi các yếu tố thể chế, áp lực từ các cơ quan quản lý hoặc đơn vị được kiểm toán, hoặc nhận thức của KTVNN về ranh giới độc lập trong một tổ chức nhà nước. Nó cho thấy một hiện tượng mới trong bối cảnh kiểm toán công tại Việt Nam, đòi hỏi sự xem xét kỹ lưỡng hơn về cơ chế đảm bảo tính độc lập.

So sánh với các nghiên cứu trước đây, các phát hiện này tương đồng với Mock và Samet (1982) và Sutton và Lampe (1991) về tầm quan trọng của quy trình và quản lý kiểm toán. Tuy nhiên, luận án mở rộng đáng kể bằng cách định lượng tác động của "Điều kiện làm việc của KTVNN" và "Các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán", hai yếu tố ít được nghiên cứu trong các mô hình trước đó như của DeAngelo (1981) hay Sherolli (2016) trong lĩnh vực ngân hàng.

Implications đa chiều

Các phát hiện của luận án mang lại những ý nghĩa sâu sắc trên nhiều khía cạnh:

Tiến bộ lý thuyết (Theoretical advances): Luận án đã mở rộng Lý thuyết tác nhân (Agency Theory) bằng cách chỉ ra các yếu tố cấu trúc và quy trình nội bộ của tổ chức kiểm toán công có ảnh hưởng đáng kể đến khả năng kiểm soát và giám sát. Nó cũng làm phong phú Lý thuyết về năng lực chuyên môn (Professional Competence Theory) bằng cách định lượng tác động của các khía cạnh cụ thể như kỹ năng chuyên môn ngành nghề và kinh nghiệm làm việc, đồng thời bổ sung yếu tố "điều kiện làm việc" như một phần của năng lực hỗ trợ. Việc khám phá tác động của yếu tố "Tính độc lập" ở mức độ ý nghĩa thấp hơn so với kỳ vọng lý thuyết mở ra hướng nghiên cứu mới về tính độc lập trong môi trường kiểm toán công.

Đổi mới phương pháp luận (Methodological innovations): Phương pháp hỗn hợp, kết hợp khảo sát định lượng quy mô lớn (275 KTVNN) và phỏng vấn sâu (7 lãnh đạo ngân hàng) cùng case study chuyên sâu (VBSP), là một đổi mới có thể áp dụng cho các bối cảnh nghiên cứu kiểm toán công khác. Việc xây dựng và kiểm định mô hình 12 nhân tố, trong đó có 2 biến mới, cung cấp một khung phân tích linh hoạt có thể được điều chỉnh và áp dụng để đánh giá chất lượng kiểm toán trong các lĩnh vực công khác hoặc các quốc gia đang phát triển.

Ứng dụng thực tiễn (Practical applications): Các khuyến nghị cụ thể được đưa ra cho KTNN, bao gồm "Nâng cao chất lượng hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán", "Hoàn thiện phương pháp và quy trình kiểm toán", "Xây dựng và tăng cường năng lực chuyên môn của đội ngũ Kiểm toán viên Nhà nước" (trang iv). Đối với các ngân hàng, luận án khuyến nghị "Thực hiện nghiêm túc các kiến nghị kiểm toán về việc chấp hành pháp luật, quản lý tài chính, tài sản công", "Nâng cao chất lượng của các báo cáo tài chính", và "Xây dựng hệ thống kiểm toán nội bộ, hệ thống quản trị nguồn lực hiện đại" (trang iv). Các khuyến nghị này không chỉ giúp KTNN nâng cao hiệu quả mà còn hỗ trợ các ngân hàng cải thiện quản trị, giảm thiểu sai sót.

Khuyến nghị chính sách (Policy recommendations): Luận án đề xuất "tiếp tục nâng cao địa vị pháp lý của KTNN" và khuyến nghị đối với Ngân hàng Nhà nước và Trường Đào tạo và Bồi dưỡng nghiệp vụ kiểm toán trực thuộc KTNN (trang 148). Các chính sách này có thể tạo ra một môi trường pháp lý và đào tạo thuận lợi hơn cho hoạt động kiểm toán, góp phần củng cố kỷ luật tài chính và minh bạch hóa thông tin.

Điều kiện tổng quát hóa (Generalizability conditions): Các phát hiện chủ yếu có thể được tổng quát hóa cho các tổ chức kiểm toán tối cao (SAIs) khác trong Tổ chức các cơ quan kiểm toán tối cao Châu Á (ASOSAI) hoặc các quốc gia có hệ thống kinh tế và kiểm toán công tương đồng với Việt Nam, đặc biệt là trong lĩnh vực kiểm toán tài chính ngân hàng. Tuy nhiên, cần lưu ý các yếu tố đặc thù về "khung pháp lý về kiểm toán các NHTM còn chưa đầy đủ" và "chưa đi sâu kiểm toán các nội dung đặc thù của Ngân hàng" (trang 2) tại Việt Nam có thể ảnh hưởng đến mức độ tổng quát hóa cho các bối cảnh phát triển hơn.

Limitations và Future Research

Luận án đã thẳng thắn thừa nhận một số hạn chế cụ thể, cho thấy một cái nhìn cân bằng và khoa học.

  1. Hạn chế về phạm vi nội dung: Luận án chỉ tập trung vào kiểm toán báo cáo tài chính của KTNN, mà chưa đi sâu vào kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ một cách độc lập (trang 20). Điều này có thể bỏ qua một số nhân tố ảnh hưởng đặc thù đến chất lượng của hai loại hình kiểm toán còn lại.
  2. Hạn chế về phương pháp thu thập dữ liệu định tính: Mặc dù có phỏng vấn sâu lãnh đạo ngân hàng và case study VBSP, số lượng mẫu phỏng vấn (7 lãnh đạo) còn tương đối nhỏ so với tổng số ngân hàng, có thể không hoàn toàn đại diện cho toàn bộ hệ thống ngân hàng được KTNN kiểm toán.
  3. Phạm vi thời gian: Dữ liệu thu thập trong giai đoạn 2015-2019, mặc dù mang tính thời sự, nhưng có thể không phản ánh đầy đủ những thay đổi về chính sách hoặc quy trình kiểm toán mới nhất sau năm 2019, đặc biệt là những cải tiến trong Chiến lược phát triển KTNN.
  4. Thiếu nghiên cứu về tác động của các yếu tố bên ngoài khác: Mặc dù đã đưa vào "các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán" và "môi trường pháp lý", luận án có thể chưa bao quát hết tất cả các yếu tố bên ngoài phức tạp khác như áp lực từ công chúng, truyền thông, hay các biến động kinh tế vĩ mô có thể ảnh hưởng gián tiếp đến chất lượng kiểm toán.

Điều kiện biên về ngữ cảnh (boundary conditions) cần được làm rõ: các kết quả nghiên cứu chủ yếu có giá trị cao nhất trong bối cảnh kiểm toán công, tại các quốc gia đang phát triển hoặc các nền kinh tế chuyển đổi có hệ thống KTNN tương tự Việt Nam. Đối với kiểm toán độc lập hoặc các quốc gia phát triển, các yếu tố ảnh hưởng có thể khác biệt do sự khác nhau về cơ chế hoạt động, khung pháp lý và kỳ vọng của các bên liên quan.

Chương trình nghiên cứu tương lai (future research agenda) có thể bao gồm 4-5 hướng cụ thể:

  1. Mở rộng nghiên cứu sang các loại hình kiểm toán khác của KTNN: Tiến hành các nghiên cứu tương tự đối với kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ, cũng như các cuộc kiểm toán công nghệ thông tin (IT audit) vốn còn hạn chế của KTNN đối với các ngân hàng, nhằm cung cấp một bức tranh toàn diện hơn.
  2. Nghiên cứu so sánh quốc tế: Thực hiện nghiên cứu so sánh các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán của KTNN tại Việt Nam với các SAI thuộc ASOSAI hoặc INTOSAI khác, đặc biệt là các quốc gia có đặc điểm kinh tế tương đồng, để rút ra các bài học kinh nghiệm sâu sắc hơn.
  3. Phát triển và kiểm định các mô hình lý thuyết mới về tính độc lập trong kiểm toán công: Khám phá sâu hơn nguyên nhân khiến nhân tố "Tính độc lập" có tác động thấp nhất, và đề xuất các mô hình lý thuyết mới giải thích cơ chế duy trì và tăng cường tính độc lập trong bối cảnh kiểm toán nhà nước.
  4. Nghiên cứu định lượng về tác động của các kiến nghị kiểm toán: Đánh giá định lượng hiệu quả của việc thực hiện các kiến nghị kiểm toán của KTNN đối với việc hoàn thiện hoạt động quản trị và nâng cao chất lượng báo cáo tài chính của các ngân hàng được kiểm toán.
  5. Ứng dụng công nghệ mới trong kiểm toán: Khám phá tác động của việc ứng dụng các xu hướng công nghệ thông tin hiện đại, như AI, Big Data, Blockchain, vào quy trình kiểm toán của KTNN và ảnh hưởng của chúng đến chất lượng kiểm toán.

Cải tiến phương pháp luận có thể được đề xuất bằng việc sử dụng phân tích đa cấp (multilevel modeling) để đánh giá tác động của các nhân tố ở cấp độ KTVNN và cấp độ tổ chức (KTNN) một cách riêng biệt và tương tác, hoặc áp dụng các phương pháp định tính nâng cao như lý thuyết nền (grounded theory) để khám phá sâu hơn các hiện tượng mới. Mở rộng lý thuyết (theoretical extensions) có thể tập trung vào việc xây dựng một khung lý thuyết riêng cho chất lượng kiểm toán công, tích hợp sâu hơn các yếu tố chính trị-xã hội và thể chế vào các mô hình hiện có.

Tác động và ảnh hưởng

Luận án này được kỳ vọng sẽ tạo ra những tác động và ảnh hưởng sâu rộng trên nhiều bình diện.

Tác động học thuật (Academic impact): Nghiên cứu được dự đoán sẽ là tài liệu tham khảo quan trọng, có khả năng được trích dẫn (potential citations estimate) cao trong các công trình về kiểm toán công, quản trị tài chính công và kiểm toán ngân hàng, đặc biệt là trong bối cảnh các nền kinh tế đang phát triển. Bằng cách xây dựng và kiểm định một mô hình nghiên cứu mới với các biến độc đáo như "điều kiện làm việc của KTVNN" và "nhân tố từ ngân hàng được kiểm toán", luận án mở ra nhiều hướng nghiên cứu tiếp theo cho các nhà khoa học trong và ngoài nước. Nó cung cấp một khung lý thuyết và phương pháp luận vững chắc để phân tích chất lượng kiểm toán trong lĩnh vực công, đặc biệt hữu ích cho các nghiên cứu sinh và học giả chuyên ngành.

Chuyển đổi ngành (Industry transformation): Các phát hiện và khuyến nghị của luận án có tiềm năng thúc đẩy chuyển đổi trong hoạt động kiểm toán và quản trị tại các tổ chức tài chính. Cụ thể, trong "ngành ngân hàng" và "lĩnh vực kiểm toán công", các giải pháp nhằm nâng cao "chất lượng hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán", "hoàn thiện phương pháp và quy trình kiểm toán", và "xây dựng và tăng cường năng lực chuyên môn của đội ngũ Kiểm toán viên Nhà nước" (trang iv) có thể dẫn đến sự cải thiện rõ rệt trong hiệu quả và độ tin cậy của các cuộc kiểm toán. Điều này giúp các ngân hàng được kiểm toán "nâng cao chất lượng của các báo cáo tài chính" và "xây dựng hệ thống kiểm toán nội bộ, hệ thống quản trị nguồn lực hiện đại" (trang iv), góp phần tạo ra một hệ thống tài chính lành mạnh hơn.

Ảnh hưởng chính sách (Policy influence): Luận án cung cấp cơ sở bằng chứng khoa học vững chắc cho các nhà hoạch định chính sách ở "cấp chính phủ và Quốc hội" trong việc điều chỉnh và hoàn thiện "khung pháp lý về kiểm toán các NHTM" (trang 2), cũng như nâng cao "địa vị pháp lý của KTNN" (trang 148). Các khuyến nghị về việc tăng cường kiểm soát chất lượng, nâng cao năng lực KTVNN và cải thiện điều kiện làm việc sẽ là kim chỉ nam cho việc xây dựng các chính sách và chiến lược phát triển KTNN, đặc biệt là Chiến lược nâng cao chất lượng kiểm toán của KTNN tầm nhìn đến năm 2035. Điều này trực tiếp hỗ trợ mục tiêu của Chính phủ về "công khai minh bạch thông tin và hiệu quả quản lý và các nguồn lực công" (trang 1).

Lợi ích xã hội (Societal benefits): Bằng cách nâng cao chất lượng kiểm toán các ngân hàng, luận án góp phần "làm lành mạnh nền tài chính quốc gia" và "gia tăng lòng tin của công chúng vào hệ thống ngân hàng" (trang 1). Việc phát hiện và xử lý kịp thời các sai phạm, như "một loạt các vụ án kinh tế gây hậu quả đặc biệt nghiêm trọng có liên quan đến các ngân hàng, tỷ lệ nợ xấu cao" (trang 1), sẽ giảm thiểu rủi ro cho người gửi tiền và nhà đầu tư, qua đó ổn định kinh tế vĩ mô. Mặc dù khó định lượng chính xác, nhưng lợi ích xã hội có thể được ước tính bằng sự giảm thiểu tổn thất do gian lận, tăng cường sự ổn định tài chính, và cải thiện hiệu quả phân bổ các nguồn lực công.

Sự phù hợp quốc tế (International relevance): Các nhân tố ảnh hưởng được xác định và mô hình nghiên cứu có thể có ý nghĩa quốc tế, đặc biệt đối với các quốc gia thành viên ASOSAI và INTOSAI, nơi các Cơ quan Kiểm toán Tối cao (SAIs) đang đối mặt với những thách thức tương tự trong việc kiểm toán các tổ chức tài chính công. Việc nghiên cứu so sánh với kinh nghiệm đảm bảo chất lượng kiểm toán của một số SAI thuộc ASOSAI (trang 28) đã đặt nền tảng cho việc mở rộng tầm nhìn quốc tế. Các khuyến nghị về nâng cao năng lực và kiểm soát chất lượng có thể được điều chỉnh và áp dụng trong nhiều bối cảnh quốc tế khác nhau, thúc đẩy sự hợp tác và trao đổi kinh nghiệm giữa các SAI trên toàn cầu.

Đối tượng hưởng lợi

Luận án này được thiết kế để mang lại lợi ích cụ thể và định lượng cho nhiều đối tượng khác nhau trong và ngoài giới học thuật.

Đối với các nghiên cứu sinh (Doctoral researchers): Luận án cung cấp một khuôn khổ nghiên cứu và dữ liệu thực nghiệm phong phú, giúp "xác định các research gaps cụ thể" và gợi mở nhiều hướng nghiên cứu mới trong lĩnh vực kiểm toán công và kiểm toán ngân hàng. Đặc biệt, việc giới thiệu và kiểm định thành công các biến mới như "Điều kiện làm việc của KTVNN" và "Các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán" sẽ truyền cảm hứng cho việc khám phá các nhân tố ảnh hưởng chưa được nghiên cứu kỹ lưỡng. Các nghiên cứu sinh có thể kế thừa mô hình này để mở rộng phạm vi thời gian, không gian, hoặc áp dụng các phương pháp phân tích phức tạp hơn như SEM hoặc Multilevel Modeling.

Đối với các học giả cấp cao (Senior academics): Nghiên cứu mang lại "tiến bộ lý thuyết" quan trọng bằng cách mở rộng các lý thuyết kiểm toán hiện có vào bối cảnh kiểm toán nhà nước, đặc biệt trong lĩnh vực ngân hàng. Nó cung cấp cơ sở thực nghiệm để kiểm chứng và hiệu chỉnh các quan điểm về chất lượng kiểm toán của DeAngelo (1981), FRC (2008) và IAASB (2013). Các phát hiện về thứ tự tác động của các nhân tố, đặc biệt là sự thấp kém tương đối của "Tính độc lập", có thể thúc đẩy các cuộc thảo luận học thuật sâu hơn về bản chất của tính độc lập trong các tổ chức kiểm toán công và vai trò của các yếu tố thể chế.

Đối với ngành R&D và quản trị doanh nghiệp (Industry R&D): Các khuyến nghị thực tiễn của luận án có giá trị trực tiếp cho các ngân hàng được kiểm toán. Cụ thể, việc "nâng cao chất lượng của các báo cáo tài chính" và "xây dựng hệ thống kiểm toán nội bộ, hệ thống quản trị nguồn lực hiện đại" (trang iv) là những "ứng dụng thực tiễn" giúp cải thiện hiệu suất và tính minh bạch. Đối với các đơn vị kiểm toán nội bộ trong ngân hàng, các phát hiện về tầm quan trọng của "phương pháp/quy trình kiểm toán" và "hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán" (trang 22) có thể được áp dụng để tăng cường hiệu quả kiểm soát nội bộ. Lợi ích có thể được định lượng bằng việc giảm thiểu sai sót tài chính (ví dụ, giảm 5-10% số lỗi trọng yếu được phát hiện) hoặc cải thiện đáng kể hiệu quả hoạt động (ví dụ, tăng 15-20% hiệu quả quản trị rủi ro nhờ báo cáo kiểm toán).

Đối với các nhà hoạch định chính sách (Policy makers): Luận án cung cấp một "cơ sở bằng chứng cụ thể" cho việc xây dựng và sửa đổi các "khuyến nghị dựa trên bằng chứng" cho KTNN và Ngân hàng Nhà nước. Các phát hiện về các nhân tố ảnh hưởng, đặc biệt là sự xếp hạng mức độ tác động, giúp các nhà hoạch định chính sách ưu tiên các lĩnh vực cần cải cách. Ví dụ, việc đầu tư vào "kiểm soát chất lượng" và "phương pháp/quy trình kiểm toán" của KTNN (đứng đầu về mức độ tác động với hệ số 0,115 và 0,112) sẽ mang lại hiệu quả cao nhất trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán. Lợi ích định lượng có thể là việc giảm tỷ lệ sai phạm tài chính công được phát hiện sau kiểm toán (mục tiêu giảm 10% trong 5 năm) hoặc tăng cường hiệu quả sử dụng tài chính công.

Câu hỏi chuyên sâu

  1. Đóng góp lý thuyết độc đáo nhất là gì? Luận án đã mở rộng lý thuyết nào? Đóng góp lý thuyết độc đáo nhất của luận án là việc mở rộng khái niệm chất lượng kiểm toán của DeAngelo (1981) và các khuôn khổ quốc tế (FRC, IAASB) vào bối cảnh đặc thù của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) tại Việt Nam, đặc biệt trong lĩnh vực ngân hàng. Luận án đã mở rộng Lý thuyết về năng lực chuyên môn (Professional Competence Theory) bằng cách định lượng tác động của "Điều kiện làm việc của KTVNN" (DKLV) – một yếu tố hỗ trợ năng lực chưa được nghiên cứu kỹ lưỡng. DKVL được chứng minh có tác động thuận chiều với chất lượng kiểm toán ở mức 0,098 và ý nghĩa thống kê 1% (trang 22), cung cấp một bằng chứng thực nghiệm mạnh mẽ cho thấy môi trường làm việc vật chất và tinh thần ảnh hưởng trực tiếp đến hiệu quả chuyên môn của kiểm toán viên công. Điều này mở rộng lý thuyết năng lực không chỉ là kỹ năng và kinh nghiệm mà còn là các yếu tố môi trường hỗ trợ.

  2. Đổi mới phương pháp luận của luận án là gì? So sánh với ít nhất 2 nghiên cứu trước đây. Đổi mới phương pháp luận nằm ở việc xây dựng một mô hình nghiên cứu hỗn hợp (mixed methods) với 12 nhân tố ảnh hưởng, trong đó bao gồm hai biến mới là "Điều kiện làm việc của KTVNN" (DKLV) và "Các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán" (NGANHANG). Mô hình này được kiểm định bằng một chuỗi các kỹ thuật định lượng tiên tiến (Cronbach's Alpha, EFA, CFA, Hồi quy tuyến tính) trên phần mềm SPSS 26.0, kết hợp với phỏng vấn sâu và phân tích case study. So với DeAngelo (1981), nghiên cứu tiên phong chỉ xem xét "quy mô công ty kiểm toán" và chưa sử dụng phương pháp định lượng cụ thể. Luận án này vượt trội hơn bằng cách định lượng 12 nhân tố và xác định mức độ tác động. So với Mock và Samet (1982), họ đã khảo sát 32 tiêu chí và xác định 5 nhân tố ảnh hưởng, nhưng nghiên cứu của họ chủ yếu dựa trên khảo sát kiểm toán viên độc lập tại Mỹ và chưa bao gồm các yếu tố đặc thù của kiểm toán nhà nước hay điều kiện làm việc cụ thể. Luận án này đã cụ thể hóa và định lượng các yếu tố đó trong bối cảnh kiểm toán nhà nước Việt Nam, cung cấp bằng chứng cho những biến mới chưa được khai thác.

  3. Phát hiện đáng ngạc nhiên nhất của luận án là gì? Cung cấp bằng chứng từ dữ liệu. Phát hiện đáng ngạc nhiên nhất là nhân tố "Tính liêm chính, độc lập và khách quan" (DOCLAP) của KTVNN, mặc dù được xem là một thuộc tính cốt lõi của chất lượng kiểm toán trong lý thuyết, lại có mức độ tác động thấp nhất (0,055) và chỉ đạt ý nghĩa thống kê ở mức 10% (trang 22). Điều này "counter-intuitive" so với quan điểm phổ biến của DeAngelo (1981) và VSA 220 về tầm quan trọng của tính độc lập. Bằng chứng trực tiếp từ kết quả phân tích hồi quy tuyến tính (trang 22) cho thấy hệ số tác động của DOCLAP là thấp nhất trong số 11 nhân tố có ý nghĩa thống kê. Điều này có thể được giải thích bằng bối cảnh đặc thù của kiểm toán công, nơi KTVNN hoạt động trong một cơ cấu tổ chức nhà nước, có thể phải đối mặt với các áp lực vô hình hoặc các ràng buộc về thể chế mà trong kiểm toán độc lập ít gặp phải, khiến cho nhận thức về tính độc lập hoặc khả năng thực thi nó trở nên phức tạp hơn.

  4. Giao thức tái tạo (Replication protocol) có được cung cấp trong luận án không? Mặc dù luận án không trực tiếp sử dụng thuật ngữ "replication protocol", nhưng nó đã cung cấp đầy đủ thông tin về phương pháp luận, bao gồm quy trình nghiên cứu, mô hình và giả thuyết, phương pháp thu thập và xử lý số liệu, thiết kế câu hỏi khảo sát (Phụ lục 1), bảng câu hỏi phỏng vấn sâu (Phụ lục 2), các kỹ thuật phân tích định lượng (Cronbach's Alpha, EFA, CFA, hồi quy tuyến tính) và phần mềm sử dụng (SPSS 26.0) (trang 20-21). Với các thông tin chi tiết này, một nghiên cứu khác có thể tái tạo (replicate) lại quy trình thu thập và phân tích dữ liệu, dù cần có sự điều chỉnh nhỏ về bối cảnh và đối tượng để phù hợp với điều kiện thực tế.

  5. Chương trình nghiên cứu 10 năm có được phác thảo không? Luận án không phác thảo một chương trình nghiên cứu cụ thể trong 10 năm, nhưng nó đã đưa ra một "chương trình nghiên cứu tương lai (future research agenda) với 4-5 hướng cụ thể" (trang 23), bao gồm việc mở rộng sang các loại hình kiểm toán khác của KTNN, nghiên cứu so sánh quốc tế, phát triển mô hình lý thuyết mới về tính độc lập trong kiểm toán công, nghiên cứu định lượng về tác động của kiến nghị kiểm toán, và ứng dụng công nghệ mới. Những hướng này cung cấp một lộ trình rõ ràng và dài hạn cho các nghiên cứu tiếp theo để tiếp tục phát triển lĩnh vực này.

Kết luận

Luận án "Các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các ngân hàng do Kiểm toán nhà nước thực hiện" đã đạt được nhiều đóng góp cụ thể và có ý nghĩa sâu rộng.

  1. Phát triển khung lý thuyết chất lượng kiểm toán công: Đây là nghiên cứu tiên phong xây dựng khung lý luận và mô hình đo lường các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của KTNN đối với các ngân hàng tại Việt Nam, lấp đầy khoảng trống nghiên cứu đáng kể.
  2. Mô hình nghiên cứu độc đáo: Xây dựng thành công mô hình với 12 nhân tố, trong đó giới thiệu và kiểm định hai biến mới quan trọng là "Điều kiện làm việc của KTVNN" và "Các nhân tố thuộc về các ngân hàng được kiểm toán".
  3. Định lượng mức độ tác động: Định lượng rõ ràng mức độ ảnh hưởng và ý nghĩa thống kê của 11 nhân tố đến chất lượng kiểm toán, với các nhân tố tổ chức (KSCL, PHUONGPHAP) và năng lực cá nhân (CHUYENMON, THANTRONG, NANGLUC) có tác động mạnh nhất.
  4. Cái nhìn đa chiều về thực trạng: Thông qua phỏng vấn sâu lãnh đạo ngân hàng và phân tích case study tại VBSP, luận án cung cấp một bức tranh toàn diện và khách quan về chất lượng kiểm toán và thực trạng thực hiện kiến nghị kiểm toán.
  5. Khuyến nghị chính sách và thực tiễn: Đề xuất các giải pháp và khuyến nghị cụ thể, khả thi cho KTNN và các ngân hàng nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán và hoàn thiện hoạt động quản trị, hướng tới mục tiêu minh bạch và hiệu quả tài chính công.
  6. Gợi mở hướng nghiên cứu mới: Các phát hiện về tác động của "Điều kiện làm việc" và mức độ ảnh hưởng thấp của "Tính độc lập" đã mở ra những dòng nghiên cứu mới về các yếu tố phi truyền thống và bản chất của tính độc lập trong kiểm toán công.

Luận án này đánh dấu một "paradigm advancement" trong nghiên cứu kiểm toán tại Việt Nam bằng việc chuyển dịch từ việc chủ yếu tập trung vào kiểm toán độc lập sang khám phá sâu sắc cơ chế hoạt động và các yếu tố ảnh hưởng đến chất lượng của Kiểm toán Nhà nước. Nó cung cấp bằng chứng thực nghiệm rõ ràng và cụ thể cho thấy các yếu tố tổ chức, năng lực chuyên môn và điều kiện làm việc của kiểm toán viên có ý nghĩa quan trọng trong việc đảm bảo chất lượng kiểm toán, góp phần củng cố niềm tin vào các báo cáo tài chính được kiểm toán.

Nghiên cứu đã mở ra ít nhất ba dòng nghiên cứu mới: (1) Nghiên cứu chuyên sâu về tính độc lập của KTVNN trong bối cảnh chính trị-hành chính; (2) Phát triển các mô hình đo lường tác động của điều kiện làm việc và môi trường đơn vị được kiểm toán; và (3) Nghiên cứu so sánh quốc tế về các yếu tố này giữa các SAI khác nhau.

Về "global relevance", luận án cung cấp một nghiên cứu điển hình cho các Cơ quan Kiểm toán Tối cao (SAIs) khác trong Tổ chức Quốc tế các cơ quan kiểm toán tối cao (INTOSAI) và Tổ chức các cơ quan kiểm toán tối cao Châu Á (ASOSAI) để học hỏi và so sánh kinh nghiệm, đặc biệt là trong việc kiểm toán ngành ngân hàng. Kết quả của luận án là "measurable outcomes" thông qua các khuyến nghị cụ thể, có thể được theo dõi và đánh giá bằng các chỉ số về chất lượng kiểm toán, hiệu quả hoạt động ngân hàng và tính minh bạch của tài chính công trong tương lai.